营业税改增值税对物流企业的影响

  引言

  一、研究背景及意义

  税制是影响经济发展的重要因素,在我国税制结构中,增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种,二者分立并行。其中,增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业,营业税的征收则主要以第三产业为主。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种。目前,增值税税收占我国全部税收收入的27%左右。营业税是对在中国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人,就其所取得的营业额征收的一种税。营业税通常按照营业收入总额和适用税率直接计算应纳税额,不能减除进项税额。营业税的应税劳务主要包括,建筑业和交通运输业、邮电通讯业、文化体育业、金融保险业、娱乐业、服务业等部分第三产业目前,并且,不同行业税率不一样。目前,营业税税收占我国全部税收收入的15%左右。
  然而现在市场经济中,混合着大量的兼营销售混合行为,商品和服务的界限难以清晰鉴定,是使用增值税还是营业税的问题随之而生。于是,中央“十二五”规划建议明确提出,要扩大增值税增收范围,相应调减营业税等税收政策。2012年1月1日起,率先在上海市交通运输业和部分现代服务业开展“营改增”改革试点,2013年8月1日起,在全国范围内对交通运输业和部分现代服务推行“营改增”政策。
  由此可知,交通运输业的纳税制度将有着天翻地覆的变化,而交通运输业中最具代表性的就是物流行业,因此,研究营业税改增增值税对物流企业的影响,有着重要的现实意义。

  二、国内外文献的评述

  自2012年我国推行“营改增”税制改革以来,很多学者专家都对“营改增”的几个试点行业进行了影响、效果分析。我国在营业税改征增值税对物流企业的影响方面的研究也很多,这一直是研究的热点之一。研究内容主要是“营改增”对物流企业的利弊影响以及实施过程中存在的问题等,并提出了很多改进措施。

  (一)营业税改征增值税的影响和意义

  王全英在《营业税改增值税对物流企业的影响及对策》中指出,营业税改增值税减少了物流企业重复征税,虽然营业税税率比增值税低,但是营业税是对所有的营业额征税,而增值税只是对增值额征税,营业税改征增值税最终纳的税款将会大大减少。采取营业税改增值税,可以增加税赋公平性,减少税收,也别是对大型的仓储物流企业,效益非常明显。另一方面促进了物流企业现代话的发展,不仅如此,还给中小型物流企业带来了发展良机,营业税改增值税,将原来的含税税率由原来的5%或者3%降到不含税率3%,减小了物流企业税收负担,增加了中小型物流企业的核心竞争力。
  高藐在《浅谈营业税改增值税的影响》中指出,虽然营业税改增值税的过程中,有些企业赋税增加,但这只是暂时的,营业税改增值税对对我国的意义还是非常重大的,营业税改增值税的意义主要体现在三个方面,(1)经济结构调整的税制改革需求,(2)有效解决重复征税问题,(3)是少部分行业不合理的避税空间。

  (二)物流行业对营业税该征增值税应该采取的措施

  夏敏芳在《营业税改增值税对物流行业的影响和对策中》指出,物流行业想要在营改增的过程中获得最大的利益,必须做到以下几点,(1)是明确企业赋税的增减情况,(2)是加强客户沟通,积极税收筹划,(3)争取国家政策扶持。
  曾晖在《营改增浅谈》中指出,改革后赋税的增减与物流公司的采购渠道以及供应商的管理有关,改革前物流企业在议价时关心的是含税成本。改革后,物流企业关心的是供应商的规模,其是否具有增值税一般纳税人规模,将强对供应商的管理将是下一步的工作重点。

  三、文章写作思路

  首先介绍国内物流企业营业税改增值税后的纳税情况以及营业税该增值税的意义、必要性等。其次分析研究营业税改征增值税后,对物流企业的影响和存在的问题。最后对如何完善“营改增”的的税改效果提出一些建议。

  四、研究方法

  主要运用文献分析法、文本细读法、比较法、综合分析法等进行研究。
  第一章国内物流企业营业税改增值税后的纳税情况
  由于物流企业盈利能力较低,并且不参与商品的生产和加工,只是为商品流动提供支持和服务,所以我国的“营改增”税制改革充分考虑了上述物流企业的特点,对物流企业设置了低于其他行业的增值税税率,而且也根据其经营规模大小,将物流企业纳税人划分为一般纳税人和小规模纳税人两类,分别适用不同的税率。
  一、一般纳税人
  物流企业的应纳增值税销售额在500万以上的纳税人属于一般纳税人。依据物流企业的经营业务类型,将属于一般纳税人的物流企业划分为三类,并相应的制定了三类不同的税率:
  (1)仓储类物流企业、物流辅助服务类企业适用6%的税率纳税。
  (2)交通类物流企业按11%的税率纳税。
  (3)二者均涉及的综合型物流企业,要有能明确划分物流企业适用不同税率的业务的证明资料,并将不同业务分别按适用税率计税;如果企业无法提供明确的业务区分资料,则按从高纳税原则,即将所涉及的物流业务都按11%的税率纳税。
  物流企业适用增值税办法纳税时,作为一般纳税人的物流企业可以抵扣进项税额,即其计算应纳税所得额时可以从当期销项税额中抵扣掉符合要求的进项增值税额。
  应纳增值税额=当期销项税额—当期进项税额=当期销售额*销项税率—当期进项税额
  二、小规模纳税人
  物流企业小规模纳税人是年应纳增值税销售额在500万元以下的纳税人。属于小规模纳税人的物流企业不区分经营业务,统一按照3%的税率纳税。但是小规模纳税人物流企业在计算增值税时不可抵扣进项税额,以全部销售额为计税依据。
  应纳增值税额=年销售额*3%

  第二章物流企业“营改增”的意义和必要性

  一、“营改增”的意义

  营业税改增值税是一项结构性减税政策,其意义在于(1)有利于完善税制,消除征收营业税所产生的重复征收问题,对商品和服务都能统一征税,实现税负公平。(2)有利于促进社会专业化分工,提高第三产业的融合度。营改增的税制改革有利于打通第二、第三产业间的增值税抵扣链条,促进业务间划分清晰明确,有利于促进第三产业的发展,尤其是现代服务业,能推动经济结构性的优化和经济发展方式的转变。(3)有利于降低企业税收成本,促进企业发展。增值税的计算方法较简便,抵扣链条也很清晰,所以营改增的税收改革有利于降低企业税收成本,提高企业发展能力。(4)有利于优化社会投资、消费、出口结构,促进经济的健康发展。“营改增”这一税制改革不仅能减轻像物流企业这类的由营业税改为征收增值税的企业的税收负担,也能减轻原来就征收增值税的行业的税收负担,因为这些行业购买应税服务的进项税额现今可以抵扣,从而这些行业的税收负担也会相应减轻。
  我国目前正处于加快转变经济发展方式的关键时期,正在大力促进第三产业的发展,尤其是现代服务业的发展,这对优化我国经济结构和促进经济健康稳定发展具有重要作用。根据我国税收制度要有利于经济发展的要求,将部分企业由征收营业税该为征收增值税,有利于促进第三产业的发展。

  二、推行营改增税制改革的必要性

  (一)避免重复征税
  由于营业税是价内税,且在每个流转环节都是对营业额全额征税,因此营业税存在重复征税现象。而增值税是对流转过程中的价值增加额征税,不存在重复征税问题,所以实行“营改增”能避免重复征税。
  (二)降低税负
  上一环节的营业税税额是不能在下一环节抵扣的,所以营业税的真实税率很高,而且企业购买服务所支付的营业税无法抵扣,导致企业税负较重。“营改增”税制改革是一项结构性减税政策,能从整体上降低企业税负。
  (三)优化经济结构
  “营改增”税制改革有利于我国发展第三产业,促进经济结构快速转型。“营改增”能消除重复征收问题,完善税制;有利于社会专业化分工,加快第三产业的融合速度;有利于减轻企业税负,促进企业发展。

  第三章营改增税制改革对物流企业的影响和案例分析

  一、营改增税制改革对物流企业的影响

  营业税改征增值税的税制改革,给物流企业既带来了有利影响也有不利影响。影响主要表现在税收负担、财务状况、经营决策等方面,下面将详细分析本次税改在这三个方面对物流企业的影响:
  (一)税收负担方面的影响
  1、小规模纳税人
  “营改增”之后,小规模纳税人物流企业实行的是统一的3%的征税率,不得抵扣进项税额,增值税应纳税额的计算以全部销售额为税基,大部分属于小规模纳税人的物流企业税率降低,因此“营改增”税制改革对小规模纳税人物流企业的税负影响是有利的,减轻了他们的税收负担。
  (1)从事仓储业务的物流企业以及从事物流辅助业务的物流企业。其税率由5%的营业税税率降为3%,并且营业税为价内税,增值税为不含税税率,因此其税收负担减少了40%,极大的减轻了中小物流企业的税负,有利于企业的发展。
  (2)交通型物流企业。属于小规模纳税人的交通型物流企业原来的营业税税率为3%,现在的增值税税率也为3%,税率没有变动,税负基本上没有变化,
  (3)二者业务均有涉及的综合物流企业。在征收营业税时,如果企业能提供明确资料来区分经营业务,则不同的业务分别按适用税率征税;如果不能明确的将不同业务的经营结果区分开来,则从高适用税率,以全部的销售额为计税基础。因此,在征营业税时,综合业务型的物流企业适用税率在3%-5%之间,但征收增值税后,属于小规模纳税人的综合物流企业的税率统一适用3%的税率,所以其税收负担减轻。
  综合来说,对属于小规模纳税人的物流企业,“营改增”的税制改革是有利的,能够减轻他们的税收负担。
  2、一般纳税人
  “营改增”税制改革对属于一般纳税人的物流企业的税负影响比较复杂,因为增值税根据物流企业的业务性质将一般纳税人物流企业分为了三类,分别适用不同的税率。
  (1)仓储类物流企业以及提供物流辅助业务的物流企业。属于一般纳税人的这类物流企业的增值税税率为6%,“营改增”之前其营业税税率为5%,所以税率变化不大,但是由于“营改增”之后,这类物流企业可以抵扣进项,所以综合而言,“营改增”对其的影响是有利的,能降低企业税收负担。
  (2)交通类物流企业。属于一般纳税人的交通型物流企业的增值税税率为11%,而“营改增”之前这类物流企业的营业税税率为3%,因此即使是“营改增”之后企业能抵扣进项税额,但是由于税率大幅度的上升,其税负仍然是增加的。因此,“营改增”税制改革对交通型物流企业的税负影响是不利的。
  (3)二者业务均有涉及的综合物流企业。根据前面分析可知,这类物流企业在征收营业税时税率在3%-5%之间,“营改增”之后,如果能明确区分开经营业务类型,则可以按不同的税率纳税,增值税税率在6%-11%之间;如果不能明确区分,则从高适用税率,即以全部销售额为税基,并适用11%的高税率。因此,“营改增”之后,属于一般纳税人的综合型物流企业的税率明显上升,进项税额可以抵扣带来的减税作用不能弥补税率上升所带来的税负增加,这类企业的整体税负加重了。
  综合上述分析,对属于一般纳税人的物流企业而言,“营改增”对其税收负担的影响与其经营业务有关。仓储型、物流服务类的物流企业的税负降低,符合这次税改政策的目标要求,能够体现出“营改增”税制改革的效果。但其他物流企业在这次税制改革中,税负不降反增,达不到税改的目的。
  (二)财务状况方面
  营业税和增值税的业务处理不同,因此“营改增”对物流企业的财务报表产生了影响。
  1、资产负债表
  (1)对存货和固定资产项目的影响
  在征收营业税时,物流企业购买存货和固定资产时不能抵扣进项,所以存货和固定资产的采购成本是含税价格。“营改增”之后,属于一般纳税人的物流企业可以抵扣购买存货和固定资产时所支付的进项税额,所以存货和固定资产的采购成本是不含税价格。因此,实施“营改增”之后,在物流企业的采购数量和采购单价不变的情况下,存货和固定资产项目的采购成本会下降,资产负债表上存货和固定资产项目的金额会减少
  (2)对负债类项目的影响
  从应交税费科目来看。增值税是价外税,营业税属于价内税,在进行财务处理时增值税的缴纳有专门的科目核算,即“应交税费-应交增值税”科目,而营业税包含在销售额之中,不需要设置专门的科目,一般是和消费税等统一在“营业税金及附加”科目核算。因此,“营改增”之后,物流企业的应交税费科目会出现很多明细账变化,从而会影响企业负债。
  从短期借款、长期借款科目来看。根据规定,实施“营改增”之后,物流企业的新增固定资产可以全部抵扣,这对企业是有利的,因此物流企业会增加固定资产的采购。而物流企业的固定资产一般是价值较大的运输工具类,因为企业为了扩大投资规模,可能会进行借款,这会导致企业的负债项目数额扩大。
  2、利润表
  利润是反映企业的经营状况的重要指标之一。影响企业利润的项目有很多,在利润表上,主要有营业收入,营业成本,税金等。营改增之后,企业的税收负担发生变化,利润表上的税金相应的也会变动,因此企业的利润也会变化。下面将会选取几个层面,在假设企业其他经营指标都不变的情况下,分析“营改增”对利润表的影响。
  (1)从销售的层面看,增值税是价外税,即不包含在销售额里面,营业税是价内税,税金包含在销售额之内,因此,营改增之后,企业的收入类项目会有所变化,一般情况下是物流企业的营业收入项目表面数额会减少。但“营改增”之后物流企业可以抵扣进项税额,相当于企业的营业成本减少。因此,总的来说,在其他营业指标不变的情况下,“营改增”之后物流企业的利润会有所提高。
  (2)从固定资产的层面看,“营改增”之后,物流企业购进固定资产的进项税务可以抵扣,固定资产的账面成本会减少,从而固定资产的年折旧额也相应的减少,在销售额不变时,企业的利润就会增加。
  (3)从营业税金及附加科目来看,由于企业的城建税和教育费附加是以增值税、消费税、营业税三者的应纳税收总额为计税依据的,而“营改增”之后,由于企业可以抵扣进项税额,因此与在营业税税制下相比,企业的城建税和教育费附加的计税基础会下降,相应的城建税和教育费附加也会减少,企业利润增加。
  当然,上述分析都是在物流企业的税负变化符合税改目标要求的情况下进行的,在现实中,企业的税负会有增有见,因此企业的利润也会有升又降。
  3、现金流量表
  “营改增”之后,在企业销售额不变的情况下,企业的流转税金额会下降,这导致企业的现金流出量会减少;但由于企业的利润会增加,所以企业的所得税金额会增加,这会导致企业的现金流出量增加。此外,在企业税负减轻的情况下,企业会加大投资,扩大经营规模,所以企业的现金流出量相应的会增加,如果企业采取借款投资方式,所以企业现金流入量会增加。总的来说,“营改增”会给物流企业的现金流量表带来很大影响。
  (三)经营决策方面
  1、扩大经营规模,加大投资力度。“营改增”之后,第三产业发展获得很大支持,物流企业会更加关注自身的发展前景,因此会扩大经营规模,增加投资,提高自身发展能力。
  2、调整经营结构。由于“营改增”之后,物流企业的增值税征收根据经营业务的不同设置了高低不同的两种税率,仓储型和物流辅助型的企业税率较低,这可能会导致企业的经营重心向仓储、代运业务倾斜。
  3、加强财务管理。增值税的财务处理比营业税复杂,需要财务人员具有较高的专业素质,要有一定的处理增值税业务的经验。
  4、降低采购价格。增值税属于价外税,但是在实际交易过程中,销售额都是按照含税价格收取的,且增值税税率较高,所以一般情况下物流服务的价格会上涨,但这会导致物流服务消费者的反弹,因此为了保持服务价格不变,企业会降低给供应商的采购价格。

  二、案例分析

  海洋公司为设在上海的运输企业,具有一般纳税人资格,其主营业务为货物的沿海与内地运输。海洋公司外购货物主要是燃料、运输工具及配件等,外购劳务主要是修理费、装卸费等。2011年和2012年该公司的营业总额和营业成本保持不变,分别为20000万元和15000万元。该公司所取得增值税专用发票都符合抵扣要求。下面将对海洋公司的税改前后税负变化进行分析。
  2011年,海洋公司的营业收入按3%的税率缴纳营业税,应纳营业税额=20000*3%=600万元。
  2012年,海洋公司的营业收入要按11%的税率缴纳增值税,销项税额=20000/(1+11%)*11%=1982万元。该公司在这一年的进项税额为1490万元,则海洋公司2012年应交增值税=销项税额-进项税额=1982-1490=492万元。
  有上述分析可知,2012年该公司缴纳的增值税比2011年的营业税少了108万元。而且2012年海洋公司的城建税和教育费附加也会随着减少,按7%的城建税和3%的教育费附加来算,海洋公司少缴的营业税金及附加为10.8万元。
  此外,“营改增”不仅影响了海洋公司的流转税,也影响了海洋公司的利润。从收入方面看,2012年海洋公司计入利润表中的营业收入为营业总额扣除销项税额后的余额,即20000-1982=18018万元;从成本上看,2012年海洋公司计入利润表中的营业成本扣除进项税额后的余额,即15000-1490=13510万元。与2011年相比,2012年海洋公司的税前利润减少了492万元,在25%的企业所得税税率下,海洋公司企业所得税费用减少123万元。再考虑营业税金及附加的影响,企业所得税费用增加2.7万元,所以海洋公司在税改后共节税108+123-2.7=228.3万元。从海洋公司的例子来看,税改带来的影响是很有利的。

  第四章物流企业“营改增”过程中所存在的问题

  从整体上看,“营改增”税制改革是一项正确、积极的政策,对整合物流行业,促进物流企业发展,减轻物流企业税收负担,提高物流企业经营积极性和经营效率方面具有重要作用。但是,在物流企业营业税改征增值税的过程中,也存在着很多问题,主要表现在以下方面:

  一、进项税额抵扣机制不健全

  (一)固定资产抵扣不足
  物流企业改征增值税后,其可以抵扣进项的重要部分就是固定资产,包括各种采购数额较大的交通运输工具。根据“营改增”政策规定,物流企业只有新增的固定资产才可抵扣进项。但物流企业的固定资产由于资产数额较大、使用寿命较长,因此对于一些发展较成熟的企业来说,其固定资产可能已经购买齐全,未来的较长一段时期内都不会购买固定资产,而这些税改前购买的数额较大的固定资产的进项也无法抵扣。购买新的固定资产对一些物流企业来说具有困难,过去购买的又无法抵扣,因此对于这类企业来说,他们可以抵扣的固定资产进项就较少,进项抵扣政策对他们没有多大优惠。
  (二)附加费抵扣机制不健全
  根据本次税改规定,物流企业的燃油费、修理费等项目可以抵扣进项,但是在一般的物流企业中,燃油费、修理费在企业的总成本中比重较小,而且在实际运营过程中,由于企业的燃油费、修理费等发生较密集、紧迫,在很多情况下,物流企业可能无法选择一般纳税人作为供应商,从而无法取得增值税专业发票,这部分进项也就无法抵扣。此外,在运输企业成本中比重较大的人力资本、过桥费等却不能低扣。据统计,我国运输型物流企业的过路过桥费平均占运输成本的34%,近38%的企业过路过桥费在成本中的比重超过了40%。在交通运输企业中,人力资本平均比重在35%左右,而对于从事快递业务的物流企业来说,人力成本的比重更大。

  二、物流业务各环节税率不统一

  物流业务各环节税目、税率不统一是限制物流业发展的关键因素。此次税制改革依然没有解决物流行业内部税率不统一的问题。“营改增”之前,物流企业的业务分为交通运输业和服务业两类,营业税税率分别为3%和5%,在税改后,物流企业的业务分为交通运输型和物流辅助服务型两类,税率分别为11%和6%。但是在实际运营过程中,各类物流业务的关联度很高,要明确区分交通运输和物流辅助业务是比较困难的,人为进行划分不仅不符合现代物流一体化运行发展的需要,也加大了税收征管的难度。

  三、部分物流业务税负增加

  “营改增”税制改革,从整体上看具有减税效应,但并不是所有企业都能得到减税优惠,一些物流企业的税负不减反增。这是因为属于一般纳税人的物流企业征收增值税后,按两档税率纳税,与原来的营业税税率相比,税率较高,像交通型物流企业就由原来的3%上升到了11%,增幅较大,而且这些企业可以进项抵扣的项目较少,所以企业税负在税改后反而加重了。

  四、发票使用较乱

  由于物流企业业务涉及多个行业,相应的设计的发票种类也较多,加大了发票使用和监管的难度。物流业务设计的发票有:运输发票、服务业发票、行政事业性收费发票等,具体种类有二十多种,而且这些发票的在使用范围、使用标准方面都有严格规定。此外,物流企业税目和管理费用种类较繁杂,有运输收入,仓储费、信息费、管理费等,税目与管理费设置不清、存在重复,导致实际运营过程中物流企业在发票开具方面态度不积极,并且发票的开具。使用都较混乱,不符合要求现象普遍存在。

  第五章“营改增”在物流企业方面的改进措施

  根据上述对物流企业在营业税改征增值税的过程中所存在问题的分析,相应的提出了一些改进措施:

  一、进项抵扣措施

  (一)存量固定资产抵扣
  物流企业改征增值税之前所购买的固定资产不能抵扣进项,导致企业可以抵扣的进项税额比较少。因此,国家可以采取过渡性的抵扣政策,对税改前一定时期内购买的运输工具等固定资产,允许其可以按年折旧额来抵扣进项。
  (二)扩大抵扣范围
  扩大抵扣范围,将目前不能抵扣的物流企业主要成本中比重较大的过路过桥费、保险费、人力成本等都纳入进项抵扣范围,这样可以减轻企业税负,扩大物流企业受惠范围,促进物流企业的健康长远发展。
  (三)简便抵扣手续
  对于燃油费、修理费等可以抵扣的附加费用,由于其次数频繁、紧急情况较多而导致其难以取得相应的增值税专用发票所造成的抵扣困难,国家税务总局可以考虑采用特殊的方法或票据,简化此类附加费用的抵扣手续,使税收优惠真正落实到企业。

  二、统一物流业务各环节税率

  国家税务总局可以将交通运输型物流企业和物流辅助服务型物流企业合并实行统一税率,又基于上述分析的交通运输型物流企业的税负过高,所以可以按统一税率6%来征收物流企业的增值税。这样既能统一物流业务各环节税率,简化企业纳税工作,还有利于物流行业的整合、各项业务的一体化运作。

  三、合理制定税率

  对物流企业实行征收增值税的目的在于避免重复征税,促进企业的专业化、一体化发展。因此,在设置税率时要遵守不增加企业税负的原则,并结合国家财政承受能力,根据物流企业特点,合理确定税率。因此对于实行11%的增值税税率的交通运输型物流企业,要降低其过重税收负担,降低税率,并且考虑到物流行业的一体化发展和税收征管简便性,可以将税率制定为6%。这样既能减轻企业整体税负,也有利于税收目标的实现,有利于企业的发展。

  四、发票管理

  自“营改增”实施以来,有些企业为了多抵扣进项,减少纳税,乱开虚假发票,真票假开、假票真开的现象层出不穷,导致国家税款流失严重。因此,国家安全税务总局以及各级税务部门要加大对增值税专业发票的管理力度,保障依法纳税企业的合法权益,严格要求纳税人遵守税收法律法规,保护国家税款按时足额入库。例如:税务部门要定期检查物流企业的发票领用、开具是否按税收法律规定进行,进项税额的抵扣是否符合要求。对不遵守税收法规,乱开、虚开增值税专业发票以及销售和购买虚假发票等违法行为要依法严罚,对于涉案金额较大、情节较严重者可以依法追究其刑事责任。

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