公允价值的应用对我国商业银行的影响

1、五大国有控股上市商业银行年报数据的分析 随着2008年美国次贷危机的爆发,引发了全球金融危机,理论界和实务界对公允价值计量产生了新的争议,并开始重新审视公允价值计量。鉴于我国目前的经济情况,我国在使用公允价值计量的时候,一边学习并借鉴其他国

1、五大国有控股上市商业银行年报数据的分析

       随着2008年美国次贷危机的爆发,引发了全球金融危机,理论界和实务界对公允价值计量产生了新的争议,并开始重新审视公允价值计量。鉴于我国目前的经济情况,我国在使用公允价值计量的时候,一边学习并借鉴其他国家的完善之处并将其符合我国的地方用来完善我国公允价值计量的理论基础,不断地完善我国的会计准则,2014年1月,财政部颁布了《企业会计准则第39号-公允价值计量》,这是我国会计准则改革史上的一次重大突破,这一准则的颁布标志着我国会计准则与国际会计准则的进一步趋同,并且对我国各行各业的实践应用起到了很好的规范性作用。
       商业银行受公允价值计量的影响最大,有关公允价值的新会计准则的实施给商业银行的财务报表带来了很大的变化,其中要求对可供出售金融资产和交易性金融资产按照公允价值计量,对持有至到期投资以及应收款项按照实际利率法以摊余成本进行计量,并且要求将衍生金融工具纳入交易性金融资产的范畴,其计量方式与交易性金融资产一致。
       下面将对我国五大商业银行2016年的年报数据进行了简单比较并对其进行分析,从以下表中的数据可以看出我国国有商业银行中使用公允价值计量的资产的比例相对来说比较低、公允价值变动损益对净利润的影响并不显著,而且各个银行在运用价值计量的时候都比较谨慎,考虑到减少公允价值计量给利润带来影响,银行选择将大部分金融资产划分为可供出售金融资产。
 
表1 五家国有商业银行以公允价值计量的资产总额对总资产的影响

银行 中国银行 农业银行 工商银行 建设银行 交通银行
公允价值计量资产/总资产(%)  
6.429
 
7.192
 
6.591
 
5.294
 
4.856

 
表2 五家国有商业银行以公允价值计量的负债总额对总负债的影响

银行 中国银行 农业银行 工商银行 建设银行 交通银行
公允价值计量负债/总负债(%)  
0.056
 
2.596
 
2.029
 
1.790
 
0.443

 
表3 五家国有商业银行公允价值变动损益对净利润的影响

银行 中国银行 农业银行 工商银行 建设银行 交通银行
公允价值变动损益/净利润(%)  
0.147
 
2.924
 
1.007
 
1.461
 
1.469

 
表4 各银行可供出售金融资产与交易性金融资产占以公允价值计量资产的比例

银行 中国银行 农业银行 工商银行 建设银行 交通银行
可供出售金融资产比例(%)  
84.19
 
79.29
 
79.55
 
94.56
 
79.56
交易性金融资产比例(%)  
8.78
 
18.74
 
19.17
 
3.72
 
17.84

公允价值的应用对我国商业银行的影响 

2、公允价值计量对商业银行会计信息质量的影响

2.1、公允价值计量对我国商业银行财务报表的影响

       从理论上讲,在公允价值计量的运用过程中,银行的经济实质能够得到更加及时并且准确地被反应出来,资产和负债情况也会随着市场价值的变化得到真实的反应,减少了投资者的信息盲区,有利于投资者做出正确的决策。但是,公允价值计量也带来了一定的负面影响,商业银行的财务状况和经营成果会由于采用公允价值计量而一直随着市场经济环境的变化而变化,容易让投资者产生一种疑心,觉得银行经营不稳定。商业银行在我国社会中处于一个特殊的经济地位,采用公允价值计量模式无疑对财务报表产生了一定的影响。
(一)对资产负债表的影响
       商业银行在采用公允价值进行计量后,其资产负债金额会随着市场价值的变化而变化,将其客观、直接地反应在银行财务报表中,也会对其他有勾稽关系的项目带来一定的影响。
       对于在资产负债表,公允价值对传统观念下的资产与负债进行了重分类,将衍生金融工具归类为交易性金融资产,计量方式与交易性金融资产一致,这样反应出来的商业银行的资产负债情况与其市场价值更吻合,从而能够比较公允地反应所有者享有的剩余权益。
       但是与历史成本计量模式相比较而言,公允价值计量模式会将给资产负债表带来的影响进一步扩大,当公允价值变动时,商业银行的资产负债规模随之变动。由于我国现行的会计准则中,公允价值计量模式与历史成本计量模式同时存在,这就使得银行资产负债表的核算过于复杂。由于存在信息不对称,由于核算的复杂性,增加了财务报表外部使用者的难度,导致使用者很难判断资产、负债及所有者权益的变动在多大程度上是受公允价值变动的影响而引起的,因此不利于财务报表使用者分析决策。
(二)对利润表的影响
       在会计处理中,对交易性金融资产是按照公允价值模式进行计量,将公允价值的变动直接计入当期损益,因此,交易性金融资产公允价值的变动将会直接给当期的利润表带来影响。公允价值计量给利润表带来的影响,主要是通过交易性金融资产等项目的公允价值变动计入当期损益所形成的。股市是不断变化的,股价必然不断波动,将股票投资归类为交易性金融资产,其价值会随股票价格的变动而不断变动,从而引起商业银行当期利润不断波动。当股价上涨时,投资者会增加对该股票的投资,这样就会增加商业银行的当期利润;当股价下跌时,投资者会将股票卖出减少对其投资,这样就会减少商业银行的当期利润。
       公允价值的波动会对当期利润和资本的波动起到放大作用。商业银行作为大规模持有交易性金融资产的机构,其价值波动在很大程度上会影响当期利润,可能会给银行的经营带来巨大的挑战。其次,更重要的一点,在某些情况下,金融资产的质量也会给银行的当期利润带来影响,如企业在采用现金流量折现法计提金融资产减值准备时优质贷款与劣质贷款的减值准备计提比例是不一样的。
       公允价值的变动对当期利润带来的波动性能够直接体现经营风险,会对银行起到一定的预警作用,从而提高商业银行经营业绩的稳定性,但如果处理不当有可能导致会计信息失真。
       在利润表方面,首先,传统会计方面要完全按照实现原则才进行会计确认以及成本的初始计量,而且这种计量方式很容易使交易性金融项目公允价值发生变动,这显然会影响当期损益。但是银行运用公允价值进行计量时,传统会计计量的缺点可以很好地避免,能够很好地反应金融工具价格随市场经济环境的变动情况,并且能够很清晰的在资产负债表、利润表上观察其真实的变动情况。
(三)对所有者权益变动表的影响
       会计准则规定,可供出售金融资产应当按照公允价值进行计量,公允价值变动计入所有者权益的其他综合收益中,我国商业银行中可供出售金融资产所占的比例较大,因此,公允价值计量会对所有者权益变动表带来较大的影响。因此,商业银行持有可供出售金融资产的规模直接决定了所有者权益受到公允价值变动影响的程度,当商业银行持有可供出售金融资产的比例较大时,企业管理者以及相关监管部门应该对该类资产的投资管理引起高度重视。

2.2公允价值计量对信息披露的影响

       在以公允价值计量的资产中,新会计准则规定将可供出售金融资产以及以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益或者所有者权益,监管资本的波动性会受到这些资产公允价值变化的影响,使得监管资本与会计资本在数量和性质上面存在不一致性,偏离了谨慎性原则。为了解决这个问题,监管部门应该根据新颁布的会计准则实时更新会计数据,适时调整监管资本的范围,削弱公允价值的变动对监管资本的波动影响;同时新会计准则将衍生工具纳入交易性金融工具,也就是将其纳入表内核算,这种方式下信用风险与市场风险将会假的风险资本,所以应该适时调整加权风险资产的计算。
        新会计准则公允价值的应用会影响商业银行资本充足率的计算,监管部门对商业银行的资本充足率贯穿于银行设立、持续经营、市场退出的全过程,是商业银行监管体系的核心所在。但是目前适用的《商业银行资本充足率管理办法》是建立在会计核算历史成本原则的基础上,与新会计准则采用的混合计量模式存在差异。监管机构应引导商业银行强化经济资本管理理念,将实施经济资本管理制度作为落实资本充足率监管要求的内部管理工具,建立和完善经济资本回报率约束机制。
      公允价值计量衍生金融工具有利于其在表内反应,提高会计信息的相关性,也更符合目前银行业的风险管理惯例和现代化管理风险技术,有助于财务报表使用者了解银行的真实财务状况,更易于评价银行通过使用衍生工具进行风险管理的有效性。采用公允价值计量后,对商业银行信息披露提出了更高的要求。商业银行应该对持续以公允价值计量和非持续以公允价值计量的资产、负债分别进行披露,并且对持续以公允价值计量的资产、负债进行更为详细的披露。
       但同时,公允价值的运用也会对商业银行会计信息产生负面的影响。公允价值计量的不确定性、变动性,难以满足会计信息可靠性的质量要求。公允价值的频繁变化会使得财务报告波动性上升,导致市场对银行经济价值的错误判断。并且公允价值计量的可靠性在一定程度上受市场发展程度的制约,现阶段国内许多金融工具发展刚刚起步,市场化程度不足,非市场化资产的价值依赖于银行所采用估价模型的科学性,对电子化数据系统以及有关专业人才的要求极高,人为主观判断的因素较多,可能会导致一定程度上人为操纵计量结果。更重要的是,目前各大商业银行都开发了自己的估值模型,不同银行采用不同的估值模型后,公允价值的变动对净资本等的影响是存在差异的,从而降低了会计信息的可比性。监管部门将很难区分不同商业银行公允价值变动的真实背景,这样监管部门的横向水平监管效果就会因银行不同而有所区别,监管部门会被迫对商业银行采取差异化监督,监管部门的水平监管原则难以维持,从而对监管工作提出了新的挑战。公允价值的波动还会给商业银行逃避监管带来可乘之机,商业银行可以通过调节公允价值来操纵利润,进而改变监管资本的数量。要剔除会计人员主观因素的影响,使公允价值得到真实反应,就需要在监管方式上创新。创新监管方式,确保公允价值计量的客观性实行公允价值计量的前提条件是成熟的市场环境,但我国金融市场远没有达到充分竞争的水平,公允价值的确定缺乏必要的依据,
       新会计准则增加了监管部门判断银行会计信息真实程度的难度,新会计准则要求以公允价值作为金融工具的计量属性,要求银行在交易事项的市场价值发生变化时,及时将这些变动在报表中确认,这无疑会加大银行财务的波动性,公允价值变动必然会影响商业银行的利润和股东权益,甚至导致会计信息失真。
       新会计准则要求以公允价值形式在表内确认资产和负债,把未实现的损益在当期确认,从而增加了银行的税收负担。监管当局要求商业银行按照贷款分类的结果计提贷款损失准备金,税务政策只允许计提全部贷款1%的贷款损失准备金,如此一来可以在税前处理的贷款损失准备较少,削弱了银行自主消化资产风险的能力;而新会计准则却要求商业银行按照现金流折现的方法计提贷款损失准备,实践表明,按照此方法计算的贷款损失准备金要高于按分类计算的值,且远大于税务机关规定的标准。因此,为了维护金融稳定,制定审慎前瞻性的监管标准,努力使会计制度改革符合商业银行风险管理框架,在会计报告和监管报告、会计资本和监管资本之间建立必要的联系机制。监管部门应与财政部门加强沟通和协调,明确未实现收益的纳税政策和贷款损失准备的税前扣除标准问题。这样既可以做到审慎监管,也可以根据实际情况适当地满足监管的前瞻性要求。对于贷款和应收款项,应该将除了与减值有关部分的未实现的收益和损失在税后客观地计入到核心资本中;将与现金流套期形成的收益和损失有关的公允价值准备从核心资本中扣除;对于权益工具,应将未实现的损失从税后核心资本中扣除,对于未实现的收益应该在税前部分地包含在附属资本中。

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